2016年度匯算清繳是新研發費用加計扣除規定適用的首個匯算清繳期,新法規有諸多變化,就委托研發而言,委托方加計扣除,受托方不能加計扣除沒有變化,但其他方面變化較大。本文就委托研發加計扣除的四個變化提示企業注意。

委托研發費用按80%加計扣除

《國家稅務總局關于印發〈企業研究開發費用稅前扣除管理辦法(試行)〉的通知》(國稅發〔2008〕116號,被財稅〔2015〕119號文件廢止)規定委托研發費用100%加計扣除。

《財政部、國家稅務總局、科技部關于完善研究開發費用稅前加計扣除政策的通知》(財稅〔2015〕119號)第二條第一款規定,企業委托外部機構或個人進行研發活動所發生的費用,按照費用實際發生額的80%計入委托方研發費用并計算加計扣除,受托方不得再進行加計扣除。委托外部研究開發費用實際發生額應按照獨立交易原則確定。

該規定在業內有兩種觀點。

例1,甲公司委托其他公司進行研發,支付研發費用100萬元。一種觀點認為:加計扣除=100×80%×50%=40(萬元),稅前扣除研發費用=100+40=140(萬元);另一種觀點認為:委托研發“按照費用實際發生額的80%計入委托方研發費用”,即委托研發的費用只能按照80%計入研發費用,甲公司稅前扣除研發費用=100×80%+40=120(萬元)。

大家對委托研發費用只能加計扣除80%沒有異議,但是對委托研發費用本身是100%稅前扣除還是80%稅前扣除存在爭議。

財稅〔2015〕119號文件第二條第一款規定,似乎是委托研發費用只能按照80%計入研發費用。《國家稅務總局關于企業研究開發費用稅前加計扣除政策有關問題的公告》(國家稅務總局公告2015年第97號)第三條規定,企業委托外部機構或個人開展研發活動發生的費用,可按規定稅前扣除;加計扣除時按照研發活動發生費用的80%作為加計扣除基數。

委托研發費用“按規定”稅前扣除,這個規定就是所指財稅〔2015〕119號文件,似乎還是委托研發費用只能按照80%計入研發費用。

究竟哪種觀點正確呢?本文認為2015年第97號公告的政策解讀對該條款的解釋是:委托方發生的費用,可按規定全額稅前扣除;加計扣除時按照委托方發生費用的80%計算加計扣除。

至此明確,委托研發費用100%計入研發費用,但只能按照80%加計扣除。因此,甲公司可以加計扣除140萬元。

若企業部分委托研發,即自主研發中包括委托研發,自主研發部分全額加計扣除,委托研發部分只能80%加計扣除。

例2,甲公司自主研發,發生研發費用100萬元,其中包括一部分委托外單位研發支付的費用10萬元。甲公司可加計扣除的金額為(100-10)×50%+10×80%×50%=49(萬元)。

委托個人研發的費用可以加計扣除

國稅發〔2008〕116號文件第六條規定,對企業委托給外單位進行開發的研發費用,凡符合上述條件的,由委托方按照規定計算加計扣除,受托方不得再進行加計扣除。

只規定“企業委托給外單位進行開發”,并沒有提及個人,企業委托個人研發不能加計扣除。

財稅〔2015〕119號文件第二條第一款規定,企業委托個人研發的費用也可以加計扣除,符合當前鼓勵科研人員創業創新的政策導向。需要注意的是,2015年第97號公告第三條規定:委托個人研發的,應憑個人出具的發票等合法有效憑證在稅前加計扣除。企業委托個人研發,應取得發票。

委托境外研發的費用不能加計扣除

國稅發〔2008〕116號文件對于委托境外研發沒有禁止性規定,企業委托境外研發的費用也可以加計扣除。

財稅〔2015〕119號文件第二條第一款規定,企業委托境外機構或個人進行研發活動所發生的費用,不得加計扣除。有利于鼓勵我國企業提高科技創新水平和能力。2015年第97號公告第三條對此解釋為:企業委托境外研發所發生的費用不得加計扣除,其中受托研發的境外機構指依照外國和地區(含港澳臺)法律成立的企業和其他取得收入的組織。受托研發的境外個人指外籍(含港澳臺)個人。

因此,在新研發費用加計扣除政策下,企業委托境外研發的費用不能加計扣除。

委托非關聯方研發不用提供研發項目費用支出明細情況

國稅發〔2008〕116號文件第六條規定,對委托開發的項目,受托方應向委托方提供該研發項目的費用支出明細情況,否則,該委托開發項目的費用支出不得實行加計扣除。

財稅〔2015〕119號文件第二條第一款規定,委托方與受托方存在關聯關系的,受托方應向委托方提供研發項目費用支出明細情況。

也就是說,在新研發費用加計扣除政策下,企業委托非關聯方研發的,不必提供研發項目費用支出明細情況;只有委托關聯方研發的,才須提供研發項目費用支出明細情況。

這是因為,委托研發費用中既包括研發支出,也包括受托方的利潤,受托方的利潤不應享受加計扣除,但受托研發利潤屬于受托方的商業機密,受托方大多不會如實告知委托方。因此,新法規規定委托研發只能按照80%加計扣除,且不再提供研發項目費用支出明細情況。

需要注意的是,雖然不再提供研發項目費用支出明細情況,但委托研發費用實際發生額應符合獨立交易原則。